涂舒婷

　　(中山大学 广东 广州 510006)

　　海关估价制度的国际比较和立法启示

　　涂舒婷

　　(中山大学 广东 广州 510006)

　　海关估价既关涉财政收入，而且与进出口商的利益息息相关。本文在分析当前国内相应立法缺陷的基础上，借鉴日本和欧盟的海关估价立法经验，提出了海关估价制度的立法建议。

　　海关估价;立法层级;特殊关系

　　海关估价是进出口货物的价格经卖方或其代理人向海关申报后，一国海关为了征收关税，根据统一的价格准则，确定货物价值的过程。由此确定的价格称为该货物的海关完税价格。目前，大多数国家都主要征收从价税，在此背景下，海关估价的重要目的就是确定进出口货物的完税价格，从而征收有关货物的关税，为国家的关税政策服务。它不仅涉及国家财政收入，而且与进出口商人的利益息息相关，所以该制度一直是各国海关征税工作的一项重要组成内容，在多国的关税法法典中也独立成章。我国在起草关税法典时，对于这项专业技术性极强的部分，也应在梳理当前国内相应的立法进展程度和不足的基础上，借鉴域外经验，进一步完善我国的海关估价制度。

1 国内海关估价制度的立法现状梳理

2001年中国加入世界贸易组织后，作为世贸成员，海关估价须符合国际通行规则，于是我国在新修订《海关法》时摈弃了“正常价格”的概念，接受和采用了《WTO估价协议》的成交价格准则。并在之后通过国务院颁布的《进出口关税条例》(以下简称“《关税条例》”、海关总署公布的《海关审定进出口货物完税价格办法》(以下简称“《审价办法》”)，转化和衔接《WTO估价协议》的原则和法律要求。随着各大海关特殊区域的建立，为配套促进这些特殊监管区域的发展，2013年12月，海关总署进一步颁布《海关审定内销保税货物完税价格办法》(以下简称“《内销保税货物审价办法》”)。于是，目前为止，《海关法》第55条，《进出口关税条例》第3章，2013年12月最新修改的《审价办法》及新制定的《内销保税货物审价办法》，较为体系化地将《WTO估价协议》的大部分内容转化为了国内法，这些法律、法规构成了我国现行海关估价制度的框架。

　　尽管我国转化了《WTO估价协议》的不少内容，但是笔者在细致比较我国现有的海关估价规定及日本、欧盟的关税法典关于海关估价规定的差异时，却发现了我国当前在这一部分的立法缺陷。主要体现在以下几点：

　　1.1 海关估价制度的立法层级较低

　　如上所述，当前我国海关估价的内容在法律层级上的规定仅限于《海关法》第55条，其余均散见于国务院条例、海关总署的公告令。特别是2013年新修订和制定的《审价办法》和《内销保税货物审价办法》，虽然在内容和程序上进一步补充了《关税条例》第3章规定的海关估价制度，但由于这两个文件以及《关税条例》在法律层级上仅是海关规章和法规，与最新修订的《立法法》所强调的税收法定是不相符合的。因为根据2015年3月新修订的《立法法》第八条，税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度的事项只能制定法律。

　　1.2 买卖双方存在特殊关系时赋予纳税义务人过于严苛的证明义务

　　根据我国《审价办法》第17条的规定，买卖方之间存在特殊关系时，只有纳税义务人能证明其成交价格与同时或者大约同时发生的测试价格相近时，才可以视为特殊关系未对进口货物的成交价格产生影响。亦即，当买卖双方之间存在特殊关系时，首先推定其特殊关系会影响成交价格，此时纳税义务人当然地承担证明成交价格与测试价格相近的举证责任。在全球化时代，跨国集团的子公司常常遍布多国，此时买卖方之间经常存在关联关系。海关希望对这类买卖双方进行更好的监管无可厚非，但同时应该尽可能地促进通关便利化。如果所有存在特殊关系的买卖双方均要在通关时按照《审价办法》第17条履行证明义务，纳税义务人就需要在每次通关时提供比不存在特殊关系的情况下更多的证明材料或数据，履行更重的通关义务，这将降低通关效率。

　　总体而言，我国的海关估价制度在立法上存在的问题主要是立法层级较低，立法理念上未能较好地平衡发挥海关的监管职能和促进通关便利化的价值，税收征管理念和手段较为刚性。针对这些问题，以及上述立法缺陷，笔者着重研究了欧盟关税法以及日本关税法，试图借鉴其立法经验，构建我国更为完善的海关估价制度。

2 域外经验借鉴

2.1 日本

　　相比中国，日本的关税法典化发展较为成熟，形成了包含《关税法》、《关税定率法》、《关税定率法施行令》在内的成体系的关税制度。其中，关于海关估价的规定主要分布在《关税定率法》及其施行令。日本海关估价制度层次分明的立法体系非常值得我国借鉴。

　　日本在进行海关估价制度的立法时，体系清晰，下位法对上位法执行作用明显，针对性和操作性较强，不会重复上位法过多内容。其海关估价制度以《关税定率法》第4条为基础，而《关税定率法施行令》中对估价方法的具体规定是其支柱，《关税定率法基本通告》和《关税估价的处理事例》对各估价问题详尽的解释构成其枝干。反观我国，在以《海关法》第55条、《关税条例》和《审价办法》构成的金字塔中，《海关法》第55条层级最高，相对于同为国会立法的日本《关税定率法》层级相当但内容较原则。金字塔第二层级的《关税条例》在篇幅上相当于日本《关税定率法》第4条，但前者仅为国务院行政法规，层级上低于日本的《关税定率法》。而中国海关估价制度金字塔第三层的《身价办法》是国内海关估价法规中最具体的，但在立法精细度上与日本的相关规定还是有一定差距，并且与《关税条例》的不少法条重复。

　　2.2 欧盟

　　欧盟的海关估价制度也规定在其关税法典中，其中很值得借鉴的一点在于欧盟转化了《WTO估价协议》处理买卖双方存在特殊关系时纳税义务人证明义务的规定。

　　对于买卖双方存在特殊关系的情形，《欧盟关税法》参照了《WTO估价协议》 的规定，并不因为交易双方存在特殊关系的事实就马上赋予纳税义务人证明其成交价格与测试价格非常接近的义务，而是首先要求海关履行更高的审查义务。《欧盟关税法》第29条的B款规定：“在根据完税价格确定交易价值是否可接受时，买方和卖方相关的这一事实本身不具备证明交易价值不可接受的充分理由。如果海关当局有充分理由认为此关系影响了价格，那么海关当局应将理由告知申报人，并给予合理机会做出回应。如果申报人提出要求，应书面传达理由。”可见，与我国的《审价办法》不同，针对买卖双方存在特殊关系的事实，WTO首先加重的不是纳税义务人通关时的证明责任，而是要求海关履行更高的注意义务，指引海关根据通关者提供的信息初步审查此种特殊关系是否影响价格。审查认为此种关系影响价格后，告知进口商，进口商需要提出反驳时，才需要承担我国《审价办法》第17条所规定的证明义务。

3 对我国海关估价制度的立法建议

通过介绍和分析上述域外海关估价立法与我国的区别，笔者结合我国国情，提出以下立法建议：

　　3.1 加快关税法典化进程，使海关估价制度的立法层次分明

　　如上所述，我国海关估价制度的立法层级较低，与最新《立法法》的“税收法定主义”相违背。且立法层次不够分明，下位法存在大量内容与上位法重复。为解决这一问题，我国在制定关税法典的过程中，可借鉴日本的立法体系，在关税法典中单独设立一个章节，规定海关估价制度的内容。对于该制度中需要进一步细化解释的某些名词或条款，可仿照日本，通过《关税定率法施行令》，有针对性地对《关税定率法》中的海关估价制度作出更具体更技术化的规定，在解释过程中，或者指定具体实施条例的过程中，要注意避免对上位法的大量重复，力求立法层次的分明化和层级的有序性。

　　3.2 减轻买卖双方存在特殊关系时纳税义务人的证明义务

　　前文已分析，当前我国的《审价办法》对于买卖双方存在特殊关系的纳税义务人赋予了过于严苛的证明义务，仅依据买卖双方存在特殊关系的事实就要求纳税义务人在通关时承担证明其成交价格与测试价格接近的义务。这种要求虽然是为了进一步加强海关对跨国关联交易的监管，防止国际利益输送和逃税避税的发生，但它也会大大加重此类纳税人的通关遵从成本，降低其通关效率，与当前贸易全球化、跨国集团子公司遍布多国并且频繁发生贸易往来的经济大背景是不相适应的。因此，笔者建议，我国在立法过程中，学习《WTO估价协议》和《欧盟关税法》的经验，规定买卖方存在特殊关系的事实本身不得构成海关拒绝接受该成交价格的理由。此时可首先提高海关的审查义务，让其初步审查围绕该项销售的情况，只要此种关系并未影响价格，则海关应将其理由告知进口商，并给予进口商作出反应的合理机会。进口商需要反驳时，才承担证明其成交价格与测试价格非常接近的义务。

　　[1] 林弘.《海关估价》[M].北京：中国海关出版社，2010年。

　　[2] 《日本关税定率法》英文文本[EB/OL].http://law.e-gv.go.jp/htmldata/M43/M43HO054.html,2016-8-6.

　　[3] 《欧盟关税法》英文文本[EB/OL].http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/PDF/ uri=CELEX:32013R0952&rid=1，2016-8-6.

　　涂舒婷，女，汉族，广东韶关，硕士，中山大学，经济法方向。

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　　1672-5832(2016)09-0152-02